Ревизията на физическите лица има редица особености. Проверяват се субекти, които по Закона за счетоводството не са длъжни да водят счетоводство и да съхраняват документация. Поради тези причини те не разполагат с текуща, хронологически систематизирана информация за извършените от тях правни сделки и не са в състояние да предоставят на НАП точни справки за движението на активите си. Отличаващо е и това, че при гражданите се наблюдават доста по-разнообразни и комплицирани имуществени и юридически проблеми. Всичко това прави ревизиите на физическите лица трудни за изпълнение.
Без претенции за изчерпателност ще акцентираме върху стъпките, действията и подходите, които биха могли да се очакват от страна на НАП при установяване на имуществения и финансов профил на ревизираното физическо лице.
При този тип ревизии органите по приходите най-напред установяват имущественото състояние на лицето, направените от него разходи, както и всички източници на доходи. След това съпоставят притежаваното имущество и направените разходи от лицето с декларираните доходи. Ревизията завършва с определяне на дължимите данъци и задължителните осигурителни вноски.
Имущественото състояние на лицето включва притежаваните от него недвижими и движими вещи, пари, ценни книжа, дялови участия, ограничени вещни права, авторски права или права на индустриалната собственост, независимо от това дали те са придобити възмездно или посредством дарение, завет или наследство, давност и т.н.
Недвижимите имоти на ревизирания могат да бъдат установени преди всичко въз основа на документите за тяхното придобиване (нотариален акт, договор, съдебно решение, постановление на съдия изпълнител), както и от строителни документи за тяхното построяване. Ако ревизорът установи, че платената цена за даден имот значително се различава от цената, посочена в документа за придобиване, задължително се инициирапроверка за съответствие между имущественото състояние на продавача и декларираните от него доходи.
При хипотезата за придобито имущество чрез покупко-продажба, органът по приходите по всяка вероятност ще изследва наличието на свързаност между страните по сделката или на условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. В тези случаи се прилагат разпоредбите на глава I, раздел IV от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) във връзка с чл.18, ал.1 от Закона за облагане доходите на физическите лица (ЗОДФЛ) или с чл.77 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
Данните, които лицето предоставя на ревизора за своята недвижима собственост, при всички случаи ще бъдат засечени с информацията от подадените от него данъчни и други декларации, от службите по вписвания към Агенцията по вписванията, от отделите „Териториално и селищно устройство“ и службите по местни данъци и такси към общинските администрации.
Движимите имущества също подлежат на установяване и изследване. Става дума за пътни, водни и въздухоплавателни превозни средства, обзавеждане, колекционерски предмети, произведения на изкуството, бижута, изделия от благородни метали и други ценности.
Ако липсват документи за придобиване или е налице съществено разминаване между цената им по документи и тяхната пазарна цена, стойността на движимото имущество се установява чрез възлагане на експертиза. Ако движимото имущество е било застраховано, информация за неговата стойност може да бъде получена и от съответния застраховател по реда за разкриване на застрахователна тайна. Много вероятно е ревизионният екип да изиска информация за притежаваните движими вещи от МВР – за моторните превозни средства; от Главна дирекция „Гражданска въздухоплавателна администрация“ и Изпълнителна агенция „Морска администрация“ – за въздухоплавателните и водните превозни средства; от Агенция „Митници“ – за внесените в страната движими имущества;от търговските банки и БНБ – за закупените изделия от благородни метали.
С цел спазване на принципа за обективност и безпристрастност, органът по приходите би следвало да прилага един и същ подход при определяне стойността на имуществото както при придобиването му, така и при неговата продажба.
При семейна имуществена общност, ако бъде установено несъответствие между притежаваното имущество и доходите, получени и декларирани от другия съпруг, ревизионно производство може да се открие и спрямо него.
Естествено при ревизията на физическо лице подлежат на установяване още две обстоятелства – наличността и движенията на паричните му средства.
За тази цел ревизиращите ще поискат лицето да представи извлечения от банковите си сметки, отразяващи движението и остатъците по тях, договорите за предоставени кредити или заеми, разписките, митническите декларации за внесени от чужбина парични средства в брой и т.н.
Ако ревизираният не представи исканите данни, тази информация може да бъде изискана от търговските банки (по реда на Закона за кредитните институции и със съдебно решение), от Агенция „Митници“, от данъчни администрации на други държави (по линия на спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане – СИДДО). При съмнения за наличие на пари в брой и на други ценности, съхранявани в трезори, разкриването на този вид „тайна“ се извършва по реда на Закона за кредитните институции, т.е. със съдебно решение.
Ревизията също така трябва да установи дружествените участия на лицето и тяхната стойност. Информация за притежаваните ценни книжа и дялови участия може да се получи от лицето, от Централния депозитар (за публично предлаганите акции), от инвестиционен посредник (за наличностите и операциите по сметките за ценни книжа и за пари на клиенти на инвестиционния посредник), от търговските регистри, от регистър БУЛСТАТ, от регистрационната база данни на НАП, от данъчни администрации на други страни по линията за обмен на информация съгласно СИДДО и т.н. Стойността на дяловите участия е стойността на действително платените парични средства при придобиването им. А при апортза цена на придобиване на дяловете и акциите се приема стойността, определена от назначените вещи лица.
След установяване на имуществото на лицето, ревизията следва да определи направените от него разходи за ревизирания период:
- за издръжка и живот;
- за почивки и развлечения;
- за охрана;
- за плащания на данъци, осигурителни вноски, такси и мита;
- за козметични интервенции;
- за платени лизингови вноски;
- за погасителни вноски по отпуснати кредити или за погасяване на заеми и лихви по тях;
- за внесени суми по застраховки;
- за обучение и лечение на лица в чужбина;
- за пътувания в чужбина и др.
Регистрирането на многократни пътувания в чужбина в едно направление, например,може да бъде прието отревизията като индикатор за наличие на финансови средства в банки на съответната страна.
Ако лицето не разполага с документи за извършените разходи за издръжка и живот, те се определят въз основа на информацията, публикувана от Националния статистически институт (НСИ) в „Бюджети на домакинствата“ за съответната година. Ако лицето е пътувало в чужбина, но липсват документи за направените разходи, за извършени се приемат разходите в размери, регламентирани от Наредбата за командировки и специализации в чужбина.
Други информационни източници за похарчените пари са доставчиците на комуникационни и комунални услуги (отопление, електрическа енергия, ВиК и комуникации), от Главна дирекция „Гранична полиция“ на МВР (пътуванията в чужбина), от лизинговите компании (за лизинговите вноски), от съответните учебни заведения (разходите за обучение), от други източници. За установяване на покупките, извършени от проверяваното лице с фактури, ревизорите могат да проверят и базите данни с информация от дневниците за покупки на регистрираните по Закона за ДДС търговски дружества.
В следващата фаза на ревизията органът по приходите изследва вида и източниците на облагаемите доходи така, както са посочени в Закона за данъците върху доходите на физическите лица. Информация за размера на получените от лицето доходи може да се получи от декларации за осигурените лица, от данъчните декларации на лицето, от справки за изплатени суми по чл.73 ЗДДФЛ, от ведомостите за работни заплати и други платежни документи при работодателя или възложителя, от сметки за изплатени суми при платеца на дохода и т.н.
Възможно е да има несъответствия между направените разходи и декларираните доходи поради получен от лицето паричен заем. При тази хипотеза ревизорите задължително ще потърсят доказателства дали договорите за заем са действителни.Проверява се дали лицето-заемодател е притежавал сумата, предмет на договора, както и дали сумата е реално предадена на заемополучателя. Ако заемодателят не е имал средства да предостави заема, този договор би трябвало да се смята за нищожен, доколкото предметът на договора е невъзможен и най-вероятно това представлява привиден договор (чл.26 от Закона за задълженията и договорите). Възможността на заемодателя да предостави сумата по договора за заем би могла да се докаже с различни документи в зависимост от източника на дохода: служебни бележки от работодател, копие на данъчни декларации, декларации за внос на валута и др.
Ако заемодателят е фирма, ревизорите назначават насрещна проверка, при която трябва да бъдат прегледани счетоводните документи и регистри, банковите документи (за извършени преводи), приходните и разходните касови ордери (за плащане в брой). Проверява се още начинът на отразяване на предоставения заем по счетоводните сметки на дружеството, отчета за паричните потоци и инвентаризацията на вземанията. Изследва се и наличието на свързаност между юридическото лице – заемодател, и физическото лице – заемател, с оглед преценка за наличие на отклонение от данъчното облагане и прилагане на разпоредбите на глава I, раздел IV от ЗКПО във връзка с чл.18, ал.1 от ЗОДФЛ или чл.77 от ЗДДФЛ. А при заем от чуждестранно лице, ревизията проверява митническите декларации, другите документи за внос на валута или банковите документи за преводи от чужбина.
Записът на заповед не би бил зачетен от приходните органи като доказателство за получен заем. Той представлява абстрактна сделка и като „такъв“ не обективира основанието за осъществяване на сделката и не удостоверява нито сключването на договор за заем, нито действителното получаване на сумата.
Ако ревизираният субект обоснове доходите си с печалби от хазарт, то следва да разполага със счетоводен документ, издаден от организатора на хазартната игра. В противен случай може да бъде извършена насрещна проверка на фирмата, организатор на игрите, за да бъдат потвърдени изплатените суми. По аналогичен начин ревизионният екип ще събере доказателства и за други подобни случайни източници на парични средства за придобиване на имущество, като наследства, дарения, сватбени и други подаръци.
После се прави съпоставката на притежаваните имущества и направените разходи с декларираните и получени доходи по години.
Ако се установят недекларирани доходи от конкретен източник, в зависимост от вида на дохода се определя дължимият данък, като размерът на данъчната основа се формира по реда на съответния материален закон (ЗОДФЛ или ЗДДФЛ).
Когато при съпоставката е установено превишение на стойността на имуществото и извършените разходи спрямо размера на декларираните доходи и не е установен източникът на дохода, ревизията може да се извърши по особения ред на чл.122– чл.124 от ДОПК. А когато размерът на установените доходи превишава прага за задължителна регистрация по ЗДДС, се извършват необходимите действия за регистриране на лицето по инициатива на орган по приходите с акт за регистрация.
От www.legalworld.bg адвокат Росен Николов
